Как экономическая категория бюджет представляет собой совокупность экономических (денежных) отношений, возникающих в процессе образования, планового распределения и использования государственного централизованного фонда денежных средств. Бюджетные отношения возникают между государством и его субъектами (юридическими и физическими лицами) при образовании централизованного фонда с помощью налогов, сборов, пошлин, а также при использовании централизованного бюджетного фонда; через экономические отношения ежегодно мобилизуется в государственный бюджет значительная часть накоплений предприятий, организаций и часть доходов населения. Средства бюджета направляются на финансовое обеспечение задач и функций государства, социально-культурных мероприятий.

Понятие государственного бюджета имеет и правовой (законодательный) аспект. С этой точки зрения он рассматривается как финансовый план государства.

Как правовому акту государственному бюджету дается следующее определение: это основной финансовый план образования, распределения и использования централизованного денежного фонда государства или административно-территориального образования, утверждаемый соответствующим законодательным (представительным) органом государственной власти и закрепляющий юридические права и обязанности участников бюджетных отношений.[1]

Сердцевиной финансового планирования является сводный финансовый план государства, разрабатываемый одновременно с планом социального развития системы как составная его часть. Финансовый план призван отразить согласованность материально-вещественных и денежно-финансовых пропорций общественного производства. Разработка сводного финансового баланса страны придает государственному бюджету новый статус – стержневого баланса формирования и расходования централизованного денежного фонда государства во взаимосвязи с движением финансовых средств и денежных ресурсов.

Государственный бюджет – основной финансовый план страны, центральное звено финансовой системы. Его главное назначение – с помощью финансовых средств создать условия для эффективного развития экономики, решения общегосударственных задач, укрепления обороноспособности.

Когда речь идет о государственном бюджете как финансовом плане, подразумевают сознательную деятельность людей по разработке, утверждению и исполнению бюджета.

Государственный бюджет как экономическая категория выражает систему экономических отношений между государством, с одной стороны, предприятиями, организациями и населением – с другой, по поводу распределения и перераспределения совокупного общественного продукта и национального дохода и формирования централизованного общегосударственного фонда денежных средств.

Понятие государственного бюджета в нынешней его трактовке не только выражает определенные денежные отношения, но и имеет соответствующее им материально-вещественное воплощение – фонд денежных средств государства.

Государственный бюджет формируется как на стадии первичного распределения национального дохода, так и в ходе его перераспределения. В процессе первичного распределения национального дохода государство получает в свое распоряжение часть чистого дохода в форме налогов (налога на добавленную стоимость, акцизов и др.). В результате перераспределения в бюджет поступает часть прибыли предприятий и хозяйственных организаций различных форм собственности.

Сущность бюджета, подобно любой другой экономической категории, проявляется в его функциях. Государственному бюджету, как и всей системе финансов, присущи две функции – распределительная (перераспределительная) и контрольная.[2] А например, Г. Б. Поляк выделяет следующие функции бюджета:[3]

1) перераспределение национального дохода;

2) государственное регулирование и стимулирование экономики;

3) финансовое обеспечение социальной сферы и осуществление социальной политики государства;

4) контроль за образованием и использованием централизованных фондов денежных средств.

Реформа муниципального финансирования в России будучи составной частью реформы российской экономики в целом, имеет уже более чем 15-летнюю историю. Для муниципалитетов эта реформа означает колоссальные изменения в условиях формирования доходов и расходов местных бюджетов, развитие новых бюджетных процедур, формирование в муниципалитетах способности «отвечать на вызовы» федеральной и региональной политики. По прошествии 15 лет можно провести условную периодизацию реформ.[4]

Первым этапом следует считать период 1990–1993 гг. – это период образования современного российского государства, завершившийся принятием Конституции РФ. Применительно к финансовым проблемам в ст. 132 Конституции РФ сказано, что органы местного самоуправления самостоятельно управляют муниципальной собственностью, формируют, утверждают и исполняют местный бюджет, устанавливают местные налоги и сборы и т. д. В этой же статье говорится, что органы местного самоуправления могут наделяться законом отдельными государственными полномочиями с передачей необходимых для их осуществления материальных и финансовых средств (к сожалению, дальнейшая история муниципальных финансов в России изобилует примерами, когда государственные полномочия передавались на муниципальный уровень без необходимых средств).

В это время бюджетное устройство России сочетало в себе черты унитарного и конфедеративного государства. С одной стороны, субъекты РФ практически полностью зависели от отчислений из федеральных налогов и финансовой помощи из федерального бюджета. Налоги собирались только федеральным ведомством – Государственной налоговой службой РФ, а бюджеты управления региональных и местных администраций финансировались из федерального бюджета. С другой стороны, субъекты РФ, распоряжаясь половиной консолидированного бюджета страны, пытались контролировать на своей территории федеральные расходы. Поэтому складывающуюся в тех условиях систему межбюджетных отношений можно скорее назвать «бюджетным феодализмом», чем «бюджетным федерализмом».[5]

Принятие Конституции РФ ознаменовало окончание первого этапа радикальных экономических реформ, в том числе реформы муниципального финансирования. Существование местного уровня самоуправления, не входящего в систему органов государственной власти, было закреплено в высшем законодательном акте страны.

Принцип самостоятельности местных бюджетов был заложен уже в Законе РФ от 15 апреля 1993 г. № 4807-1 «Об основах бюджетных прав и прав по формированию и использованию внебюджетных фондов представительных и исполнительных органов государственной власти республик в составе Российской Федерации, автономной области, автономных округов, краев, областей, городов Москвы и Санкт-Петербурга, органов местного самоуправления», вступившем в действие до принятия Конституции РФ.

Разграничение уровней бюджетной системы в соответствии с принципами федеративного устройства должно основываться на концепции фискальной автономии бюджетов разных уровней. При высокой степени вертикальной несбалансированности этих уровней бюджетная система в целом становится неустойчивой и работает неэффективно.

Вторым этапом реформы муниципального финансирования можно считать 1993–1994 гг. В 1994 г. федеральный центр ввел единую для регионов систему «расщепления» федеральных налогов взамен существовавших ранее дифференцированных ставок (Федеральный закон от 23 декабря 2003 г. № 186-ФЗ «О федеральном бюджете на 2004 год»). Эти решения существенно изменили систему формирования доходов субъектов РФ, сделали ее более предсказуемой. Соответственно, более предсказуемой стала и система формирования доходов местных бюджетов. Налоговые реформы в России и Казахстане стартовали одновременно – в середине 1990-х гг. Причем реформы в этих странах начинала одна команда – в г. Алма-Ате тогда работала большая группа налоговых специалистов со всего мира, консультировавших авторов и казахского, и российского Налогового кодекса. В 1994 г. казахская и российская группы создали модельные Налоговые кодексы на основе западных стандартов. Оба документа представляли собой образец налогового законодательства, каким его видели лучшие налоговики мира. Несмотря на это, ни тот ни другой не прошли обсуждений в парламентах. В 1995 г. парламент Казахстана пошел на самороспуск и, уходя, принял решение наделить президента правом издавать указы, имеющие силу закона. Пока не был избран новый состав парламента, в Казахстане указами президента были введены в действие 147 основных законов, включая Гражданский, Налоговый и Земельный кодексы.[6] Налоговый кодекс Казахстана был во многом несовершенным, предоставлял множество льгот индивидуального характера. В результате в Кодекс каждый год вносились изменения, стабильности налогового законодательства в стране не было. Однако затем картина кардинально изменилась: накопив опыт, казахские налоговики поняли, каким должен быть нормальный, эффективный, реально работающий в условиях экономики Казахстана Налоговый кодекс. И, что важно, научились использовать налоги не только для наполнения бюджета. В 2000 г. в Казахстане началась работа над новым Налоговым кодексом, который в отличие от предыдущего варианта не только решал фискальные задачи, но и позволял широко использовать регулирующие и стимулирующие функции налогов.

Часть первая Налогового кодекса РФ (НК РФ) была принята в 1998 г., часть вторая – в 2002 г.; до принятия этих документов основным нормативным актом, регулирующим налоговые отношения в стране, был Закон РФ от 27 декабря 1991 г. № 2118-I «Об основах налоговой системы в Российской Федерации». В это время были подписаны соглашения с Татарстаном, Башкорстаном, Якутией, легализовавшие особый бюджетный статус этих республик, в соответствии с которым с их территорий по-особому начали перечисляться налоги в федеральный бюджет.

Третий этап реформ – с 1995 по 1998 г. За этот период были приняты Закон РФ от 6 июля 1991 г. № 1550-I «О местном самоуправлении в Российской Федерации» и Федеральный закон от 25 сентября 1997 г. № 126-ФЗ «О финансовых основах местного самоуправления в Российской Федерации». Последний закреплял за местным уровнем доли от сбора важнейших федеральных налогов и тем самым вносил большую определенность и предсказуемость в процесс формирования муниципальных доходов. В 1996 г. более 53 % всех поступлений шли в бюджет субъектов РФ (табл. 2.1).

Единственный федеральный налог, поступления от которого жестко закреплялись за уровнями бюджетной системы, – платежи за пользование недрами и природными ресурсами. Остальные федеральные налоги распределялись между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов РФ ежегодным законом о федеральном бюджете.

В 1994–1997 гг. субъекты РФ получали 25 % НДС, 90-100 % подоходного налога с физических лиц, 50 % акцизов на алкогольную продукцию, 100 % остальных акцизов (кроме акцизов на минеральное сырье, бензин, автомобили, импортные товары). Кроме того, начиная с 1994 г., субъекты РФ имели право в дополнение к федеральной 13 %-ной ставке устанавливать свою ставку налогообложения прибыли предприятий (большинство регионов ввело максимальную ставку – 22 %).

В это время рассматривались три модели реформирования налоговой системы Российской Федерации:

1) «американский» подход, когда по некоторым налогам каждый уровень власти имеет собственные доходные источники и когда по косвенным налогам разные уровни власти вводят свои налоговые ставки одной и той же налогооблагаемой базы;

2) «германский» подход, когда все уровни власти делят поступления от основных общих доходов;

3) «канадский» подход, когда разные уровни власти вводят свои налоговые ставки одной и той же налогооблагаемой базы.

Одновременно федеральный центр принимал различные социальные законы и перекладывал финансирование связанных с ними расходов на муниципалитеты. Самым «тяжелым» в финансовом отношении для муниципалитетов оказался Федеральный закон от 12 января 1995 г. № 5-ФЗ «О ветеранах». Статья 132 Конституции РФ применялась федеральным центром в части прав по наделению органов местного самоуправления государственными полномочиями, но не в части обязанности передать муниципалитетам необходимые для этого финансовые ресурсы. Средств местных бюджетов на финансирование «федеральных мандатов» не хватало, они не исполнялись в полном объеме, возникла ситуация неопределенности, непредсказуемости, финансовой необязательности со стороны органов местного самоуправления нести предписанные федеральными законами расходы. Из федерального бюджета в 1996 г. на 100 % финансировались лишь оборона и международная деятельность, на 72,8 % – правоохранительная деятельность (табл. 2.2).

Четвертый этап реформ – с 1999 по 2002 г., когда начали действовать Бюджетный и Налоговый кодексы РФ. Эти законы имели большое значение для реформирования бюджетных отношений и проведения налоговой политики, для экономики в целом, но концепция создания относительно независимой финансовой системы на местном уровне в них не была заложена. Всерьез заниматься финансовой концепцией для муниципалитетов федеральный центр начал только в XXI в. (Программа развития бюджетного федерализма, одобренная Правительством РФ в 2001 г.; работа образованной Указом Президента РФ от 21 июня 2001 г. № 741 Комиссии при Президенте РФ по подготовке предложений о разграничении предметов ведения и полномочий между федеральными органами государственной власти, органами государственной власти субъектов РФ и органами местного самоуправления под руководством заместителя руководителя Администрации Президента РФ Д. Н. Козака). Для этого периода реформы муниципального финансирования характерна тенденция к централизации налоговых доходов и расходных полномочий на федеральном и региональном уровнях. Собственные доходы муниципалитетов в этот период сократились, возросла зависимость местных бюджетов от региональных трансфертов. Федеральные власти продолжали принимать решения, резко меняющие расходные обязательства муниципалитетов. В качестве примера можно привести изменение тарифов на заработную плату работников бюджетной сферы с декабря 2001 г. Как и раньше, такие решения не способствовали повышению эффективности управления муниципальными финансами.

До начала 2000-х гг. разграничению обязанностей и возможностей бюджетов разных уровней в России препятствовала многоуровневая, сложноподчиненная система организации местного самоуправления, различающаяся по регионам и приводящая к возникновению неразрешимых проблем. Так, в различных субъектах РФ существовали от одного до трех уровней местного самоуправления или местное самоуправление отсутствует вообще. Иногда отдельные муниципалитеты наделяются государственными полномочиями и фактически являются территориальными подразделениями органов государственной власти субъектов РФ, в других регионах, наоборот, образуется многоуровневая, сложносоставная структура самостоятельных органов власти.

В качестве предпосылки проведения реформ муниципальных финансов можно рассматривать одобренную постановлением Правительства РФ от 15 августа 2001 г. № 584 «Программу развития бюджетного федерализма в Российской Федерации на период до 2005 года».

В ней определены принципы разделения расходных полномочий между бюджетами разных уровней и конкретные направления изменений в распределении расходных полномочий на ближайшие годы (см. разд. 2 Программы). Установлены и принципы разграничения налогов между уровнями бюджетной системы. Специально отметим принцип, в соответствии с которым собственные доходы бюджетов каждого уровня должны стать основным ресурсом для эффективной реализации закрепленных за ними расходных полномочий, включая выравнивание бюджетной обеспеченности регионов и муниципальных образований. Федеральные органы власти должны учитывать положения Программы развития бюджетного федерализма при подготовке проектов федеральных законов и других нормативных правовых актов. В определенной степени реальные реформы системы муниципального финансирования зависят от того, как и в какой степени положения этой в целом прогрессивной программы будут учтены при подготовке законов.

Пятый этап– с 2003 г. по настоящее время. В соответствии с Федеральным законом от 6 октября 2003 г. № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления» предусмотрено разделение местных бюджетов на бюджеты двух уровней:

1) бюджеты муниципальных районов и городских округов;

2) бюджеты сельских и городских поселений.

На современном этапе государственная бюджетная система России должна быть коренным образом перестроена и включать в себя четыре уровня: федеральный, региональный, уровень муниципальных районов и городских округов, а также сельских и городских поселений.

Все эти бюджеты функционируют автономно. Доходы и расходы местных бюджетов не входят в бюджеты территорий, а последние не включаются в федеральный и региональный бюджеты.

Если в унитарных государствах местных бюджетов доходы и расходы не включены в государственный бюджет и играют очень незначительную роль, то в федеративных государствах они не включаются в бюджеты субъектов РФ и имеют большое значение для развития всей страны через развитие местных территорий и сообществ.

Данная структура бюджетной системы РФ приближена к структуре бюджетных систем западных стран, в которых возрастает удельный вес местных бюджетов как важнейшего звена всех местных финансов. Средств местным органам власти не хватает, поскольку расширены их функции, связанные с расходами, и задача состоит в увеличении их собственной доходной базы. В настоящее время структура бюджетной системы РФ, а также пропорции распределяемых между бюджетами разных уровней ресурсов максимально приближены к аналогичным показателям западных федеративных государств. Так, если еще в 1992 г. 70 % всех аккумулируемых ресурсов поступало в федеральный бюджет и только 30 % – в территориальные и местные бюджеты, то уже в 1995 г. это соотношение составляло соответственно 49 и 51 %. Начиная с 2001 г. наблюдался обратный процесс. Поступления от двух основных по доходности налогов, НДС и некоторых видов акцизов, в 100 %-ном объеме подлежали зачислению в федеральный бюджет. Эти поступления составили порядка 600 млрд руб., или 53 % всех налоговых поступлений в бюджет. Возврат к политике максимальной централизации финансовых ресурсов при необходимости одновременного соблюдения принципа самостоятельности и обеспеченности нижестоящих бюджетов собственными доходными источниками объяснялся, скорее, желанием федеральной власти упорядочить и унифицировать принципы движения финансовых потоков в бюджетной системе. Действия федеральной власти в этом направлении, несомненно, были оправданы с точки зрения краткосрочных задач по регулированию доходной базы нижестоящих бюджетов. Однако в перспективе залогом реализации принципа самостоятельности каждого бюджетного уровня должно быть максимальное делегирование налоговых полномочий нижестоящим бюджетам.

Как отмечает А. М. Лавров, в экономике создавались самостоятельные экономические агенты; как в политике появились свои деятели, так и в бюджетной сфере должны появиться самостоятельные ответственные администраторы бюджетных средств.[7]

Целью оптимальной децентрализации в Российской Федерации является создание полномочных и ответственных администраторов бюджетных средств, в качестве которых могут выступать власти, министерства, учреждения.

К внешним условиям, влияющим на децентрализацию, относятся:

1) субсидиарность – разграничение полномочий «снизу вверх»;

2) формализация – замена традиций выполняемыми правилами;

3) жесткие бюджетные ограничения – «заработанное» не изымается, «незаработанное» не раздается;

4) конкурентная среда – мобильность ресурсов, пресечение недобросовестной конкуренции;

5) управление рисками – стабилизационные фонды и страхование. Разграничить полномочия и ответственность между федеральным, региональными и местными бюджетами, а также разделить управление государственными финансами нужно на трех уровнях:

1) макроуровень: Российская Федерация – субъекты РФ – муниципалитеты (реформа межбюджетных отношений);

2) мезоуровень: правительство – финансовые органы – министерства (реформа бюджетного процесса);

3) микроуровень: министерства – службы – учреждения (реструктуризация бюджетной сети).

Для макроуровня характерно вертикальное разграничение. Без этого никакие реформы в бюджетной сфере проводить было бы невозможно.

После того как такое разделение произошло в рамках реформы межбюджетных отношений, можно переходить к мезоуровню: распределению полномочий между правительством, финансово-экономическими органами – интегральными администраторами бюджетных средств – и министерствами, отвечающими за предоставление конкретных видов услуг. Только после этого появляется возможность перейти на микроуровень – самый необходимый, самый важный этап децентрализации. Появление самостоятельных агентов по предоставлению бюджетных услуг можно сопоставить по значению с приватизацией в экономической сфере. Разгосударствление предоставления общественных услуг должно быть сделано и на микроуровне. Между министерствами и другими учреждениями следует разделить ресурсы, за использование которых они должны нести ответственность.

Вместе с тем необходимо создать конкурентную среду, чтобы ресурсы бюджетной системы относительно легко перемещались между администраторами бюджетных средств. Часть этих ресурсов должна зависеть от результативности деятельности каждого администратора, который обязан бороться за эти средства. Самостоятельные администраторы бюджетных средств, действующие в квазирыночных условиях, будут стимулировать всю систему к развитию в правильном направлении.

Согласно основам экономической науки эффективная модель бюджетного федерализма, обеспечивающая устойчивый экономический рост, должна удовлетворять следующим требованиям.

1. Федеральный центр должен иметь эффективные полномочия по обеспечению единого правового пространства.

2. Полномочия между различными уровнями власти и органами местного самоуправления должны быть четко разграничены.

3. Региональные власти должны обладать в пределах своих территориальных полномочий достаточной степенью автономии для проведения независимой финансово-экономической политики.

4. Региональные власти должны постоянно находиться в условиях жестких бюджетных ограничений, т. е. напрямую зависеть не от вышестоящего бюджета, а от результатов собственной финансово-экономической политики.

5. Все названные условия должны быть стабильными и не являться предметом торга.

Исследования же, проведенные в России Организацией по экономическому сотрудничеству и развитию, показали, что российская система не отвечает ни одному из этих критериев. Результатом обобщения опыта работы и исследований в данной сфере стало принятие Программы развития бюджетного федерализма в Российской Федерации на период до 2005 г., о которой говорилось выше. Более 50 % всех налогов в Российской Федерации собирается на территории лишь 10 регионов с 22 % населения страны; 20 % совокупных налоговых доходов поступает в бюджет Москвы, 42 % налоговых доходов страны – в бюджеты «первой пятерки» (включая Москву), где проживает всего 14 % населения страны и 56 % всех доходов страны – в «первую десятку» с 27 % населения. На долю же 50 наименее обеспеченных регионов с 28 % населения приходится лишь 13 % всех доходов.[8]

Специалисты Центра фискальной политики России пришли к выводу, что, для того чтобы довести бюджетную обеспеченность до одинакового уровня по всем субъектам, в федеральном бюджете должно быть сконцентрировано не менее 85 % всех налоговых доходов государства, и только затем примерно половину из них необходимо перераспределить в виде финансовой помощи. При увеличении доходов федерального бюджета с 50 до 60 % общей суммы доходов консолидированного бюджета страны и возрастании объема помощи регионам отношение максимальной бюджетной обеспеченности к среднему по стране уровню снижается с 4,3 до 3,5 раз, минимальной – повышается с 0,58 до 0,81 раза, а вариация бюджетной обеспеченности снижается с 21,7 до 10,0 раз. Аналогичное повышение централизации до 70 % изменяет эти показатели до 2,6, 0,90 и 3,8 раз соответственно. Таким образом, очевидной является сложность сочетания централизации финансовых ресурсов с необходимостью расширения налоговых полномочий регионального уровня власти и органов местного самоуправления.[9]

На уровне субъектов РФ существуют три региональных налога (на имущество организаций, транспортный, на игорный бизнес), кроме того, федеральный налог на прибыль в пределах регулируемой субъектами РФ ставки, равной 4 %, фактически является региональным.

На уровне поселений также имеются два существенных местных налога – земельный и на имущество физических лиц.

Основные проблемы сложились на уровне муниципальных районов. Предложение Правительства РФ передать на этот уровень транспортный налог было отклонено. Федеральным Собранием РФ одновременно был отменен местный на лог на рекламу и так и не введен торговый сбор. В итоге на уровне муниципального района формально нет ни одного местного налога. Некоторую налоговую автономию этому уровню власти обеспечат полномочия по регулированию единого налога на вмененный доход, однако формально это все же не местный налог, а специальный налоговый режим.

Кроме того, налоговая автономия органов местного самоуправления будет частично поддерживаться режимом самообложения: введением через референдум разовых сборов с граждан на конкретные цели. Активное использование этого нового инструмента – лучший способ не на словах, а на деле доказать, что муниципалитетам действительно нужна более широкая налоговая автономия и что они смогут ею эффективно распорядиться.

Опыт Ставропольского края показывает, что для успешной реализации Федерального закона «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» необходимо решить некоторые важные проблемы.[10]

Например, органы местного самоуправления и финансовые органы столкнулись с трудностями при об мене информацией с налоговой службой. Упомянутым выше Законом установлено, что налоговые органы обязаны вести учет по начислениям и уплате налогов и сборов непосредственно по каждому муниципальному образованию. Укрупнение налоговых инспекций делает эту задачу практически невыполнимой, а отсутствие информации по налогооблагаемой базе к началу подготовки муниципалитетом любого уровня проектов бюджетов на 2008 г. практически срывает этот процесс, так как не дает возможности сформировать их доходную часть.

Учитывая изложенное, а также для повышения качества и достоверности планирования доходной части региональных и местных бюджетов целесообразно поручить Федеральной налоговой службе разработку форм налоговой отчетности, отвечающей интересам как налоговой службы в целом, так и региональных органов власти и органов ме стного самоуправления.

Необходимость межбюджетных трансфертов. Большая часть основных видов налогов собирается на федеральном уровне, а расходы на образование, социальную политику, здравоохранение осуществляются на региональном и локальном уровнях, поэтому возникает вертикальный дисбаланс (дефицит ресурсов на нижних уровнях до распределения трансфертов). Для большинства стран характерен также и горизонтальный дисбаланс (региональная асимметрия, связанная с неравномерностью экономического развития). В современной России эта асимметрия очень ярко выражена, что обусловливает большие масштабы перераспределения ресурсов. Так, разрыв между наиболее обеспеченными и наименее обеспеченными регионами, определяемый по показателю налоговых доходов субнациональных бюджетов в расчете на одного человека, в России составляет 75,6 раз, в то время как в ФРГ – 8,1, США – 8,5, Канаде – 1,6 раз. В то же время объем финансовой помощи федеральных бюджетов субнациональным составляет: в России – 2,5, ФРГ – 1,3, США – 2,4, Канаде – 3,2 %.[11] Например, в 2004 г. бюджетная обеспеченность Ямало-Ненецкого округа превышала бюджетную обеспеченность Пермской области почти в 10 раз, а Челябинской – в 12 раз.

Региональная асимметрия является причиной существенных различий в интересах и приоритетах отдельных субъектов межбюджетных отношений.

Методы выравнивания. Существуют два основных метода: горизонтальное и вертикальное выравнивание в зависимости от того, перечисляются средства территориальными образованиями одного или разных уровней. Эти две базовые модели не являются взаимоисключающими и могут применяться одновременно.

Горизонтальное выравнивание используется в Германии между землями и муниципальными образованиями одной земли, а также в Дании и Швеции. Этот метод заключается в том, чтобы избытки ресурсов наиболее богатых территориальных образований распределить между менее богатыми, не прибегая к средствам центрального правительства.

С точки зрения центрального правительства, эта модель обладает двойным преимуществом: во-первых, она ему ничего не стоит; во-вторых, не позволяет местным органам власти договориться между собой, чтобы требовать более полного выравнивания. Однако она имеет и недостатки, и, прежде чем воспользоваться ею, необходимо серьезно оценить политическую ситуацию.

Эта модель провоцирует конфликты между территориальными образованиями, поэтому наиболее богатые и влиятельные местные органы власти возражают против нее. В Германии метод горизонтального выравнивания стал предметом нападок в связи с неумеренными финансовыми потребностями новых восточно-германских земель, поэтому пришлось ввести определенные ограничения. В Швеции в 1995 г. Верховный суд объявил эту модель антиконституционной, квалифицировав ее как налог, уплачиваемый одним местным органом другому. В связи с этим пришлось изменять текст закона и вносить уточнение о том, что все платежи поступают сначала в центральное правительство, которое их распределяет.

По этому поводу Верховным судом Швеции были даны разъяснения. Во-первых, центральные правительства хотят сохранить за собой контроль над органами местной власти, который они осуществляют путем безвозмездных перечислений. Во-вторых, центральные правительства не рискуют отдавать в руки местных органов власти серьезные налоговые рычаги, опасаясь нежелательных сбоев налоговой системы и расходов, поскольку в таком случае пришлось бы налагать на местные бюджеты другие ограничения.

При использовании данной модели безвозмездные перечисления должны осуществляться нейтрально, чтобы не спровоцировать перекосов в выравнивании. Речь может идти о фиксированной сумме на душу населения (как в Швеции) или о проценте от налоговой базы (как в Дании). И та и другая форма трансфертов может быть организована таким образом, чтобы носить нейтральный характер и служить лишь для выравнивания разрывов.

Применяя метод вертикального выравнивания, центральные правительства распределяют дотации всем местным органам власти (или только наиболее нуждающимся) так, чтобы их доходы достигли определенного уровня.

При использовании этой модели гораздо проще достичь консенсуса, поэтому ей пользуется большинство стран. Однако при этом приходится сталкиваться со своего рода «налоговой иллюзией», так как все получают выгоду от этой системы и никто не платит. Такая модель меньше рискует вызвать конфликты между регионами; можно сказать, что, когда это необходимо, она способствует строительству «нации».

Метод дотаций основан на ресурсах центрального правительства и может не распространяться на наиболее процветающие муниципальные образования. В последнем отчете правительства Швеции отмечается, что богатые муниципальные образования могут таким образом уклониться от контроля со стороны центрального правительства.[12] Именно по этой причине в Швеции отдается предпочтение модели горизонтального выравнивания.

Особенно дорогим для правительства метод дотаций оказывается, если оно решает вывести муниципальные образования на максимальный уровень налогового потенциала и помочь всем тем, чьи потребности превышают минимальный уровень. По этой причине данный метод является несовершенным, оставляя за пределами системы наиболее сильные в финансовом отношении муниципальные образования.

Смешанные системы выравнивания. Основные политические проблемы, возникающие при применении двух моделей выравнивания, не настолько отличаются, как порой принято считать. С одной стороны, с точки зрения государственных финансов в целом горизонтальное выравнивание оказывается не менее дорогостоящим, чем вертикальное; с другой – вертикальное выравнивание также может быть причиной напряженности, и не только между центральным правительством и органами местной власти, но и между самими муниципальными органами, поскольку не все они получают (или не могут получить) равную помощь.

Колебания в необходимости дальнейшего развития децентрализации во многих странах объясняются, вероятно, также политическими препятствиями.[13]

В данном контексте ни тот ни другой представленный метод не позволяет полностью решить возникающие проблемы, поэтому не следует пренебрегать возможностью комбинировать их в рамках системы, финансируемой частично местными органами власти, а частично государством.

Такая система применяется в Швейцарии, в кантоне Берн. Закон о финансовом выравнивании, вступивший в силу в начале 1992 г. и активно работающий с 1995 г., предусматривает создание Фонда выравнивания.

Половина средств фонда обеспечивается за счет компенсационных отчислений коммун, имеющих индекс налогового потенциала выше 100;[14] отчисляемая ими общая сумма ежегодно составляет в настоящее время 30 млн швейцарских франков. Такую же сумму ежегодных отчислений вносят в фонд кантональные власти.

Средства фонда идут на предоставление дополнительной помощи слабым в финансовом отношении коммунам: право на дополнительную помощь имеют только те коммуны, где индекс налогового потенциала менее 70 и где налоговая нагрузка на душу населения превышает средний уровень.

К бюджетным трансфертам прибегают в разных случаях:

1) если бюджетная система несбалансирована по вертикали, т. е. расходы децентрализованы более сильно, чем доходы (налоговые трансферты);

2) для уравновешивания возможностей регионов в предоставлении жителям стандартного набора бюджетных услуг (выравнивающие трансферты);

3) для выравнивания обеспеченности жителей разных регионов услугами, финансирования федеральных мандатов (целевые, в том числе постатейные, трансферты, субвенции);

4) для создания у регионов (муниципальных образований) материальной заинтересованности в проведении политики, отвечающей общегосударственным интересам («зеркальные» трансферты);

5) для компенсации нижестоящим бюджетам возросших расходов или потери доходов в тех случаях, когда причиной таких потерь послужило решение вышестоящего органа власти (компенсации), а также в других случаях.

Перед рассмотрением каждой из этих причин необходимо уточнить терминологию, касающуюся трансфертов, поскольку термины, используемые в российской бюджетной практике, несколько отличаются от тех, которые принято применять в западной практике и литературе.

В связи с этим важную роль играет механизм межбюджетных трансфертов. Т. Тер-Минассиан выделяет две основные категории межбюджетных трансфертов: распределение регулирующих налогов и гранты.[15]

Регулирующие налоги. Распределение налоговых доходов может происходить на базе распределения налоговых ставок на каждом уровне бюджета отдельно (США) или перераспределения из общей полученной суммы на федеральном уровне. Однако основные принципы разделения налогов в правительственной иерархии не означают, что налог, закрепленный за одним уровнем, не может распределяться одновременно в пользу какого-либо другого яруса. Если следовать этой логике, возникает иная возможность межправительственного налогообложения – разделение налогов между уровнями правительства. В настоящее время продолжаются дебаты, какой из принципов – предписание или разделение налогов – более соответствует федеративной организации государства.

Система предписания налогов означает четкое разграничение прав собственности между уровнями государственной власти, прежде всего прав на законодательство, доход и управление. Обеспечивая максимальную независимость уровней государственной власти, она последовательно реализует федеративный принцип. Четкое предписание налоговых баз правительственным ярусам позволяет избирателям точно знать, куда и на что расходуется каждый налоговый рубль. Так, налог на собственность, собираемый местными правительствами, позволяет резидентам сравнивать издержки (налоги) и выгоды (общественные товары и услуги). Аналогично региональные и центральные налоги позволяют резидентам оценивать соотношение «издержки – выгоды» на региональном и национальном уровнях. Чтобы достичь указанного результата, необходимо четкое закрепление налогов за уровнями государственной власти, т. е. отказ от принципа разделения налогов в пользу принципа их предписания.

Преимуществами этой системы являются также ее удобство для исполнения государственных полномочий, возможность гибкого и оперативного приспособления доходов к возникающим региональным потребностям в расходах, а также более эффективное использование местной информации.

Однако система предписания налогов имеет и отрицательные стороны. Во-первых, ввиду отсутствия должной координации и институтов согласования интересов различных уровней фискальной системы появляется возможность одновременного обложения одного и того же объекта (или его многократного попадания в разные базы), так что выгоды, получаемые общественным сектором, будут с лих вой перекрываться потерями в эффективности деятельности частного сектора экономики. В конечном счете, нарушается принцип оптимизации налоговой системы.

Во-вторых, появление значительных региональных различий в уровне и объектах налогообложения может стать причиной непрогнозируемой межрегиональной конкуренции, что, в свою очередь, подрывает доходную базу региональных бюджетов и делает налоговобюджетную политику менее предсказуемой; усложняется проведение единой стабилизационной политики в стране.

Система разделения налогов предполагает частичное разграничение прав собственности, когда права на законодательную деятельность и управление ос таются в распоряжении федерального центра, а по вертикали происходит только разделение права на распределение дохода. Эта система означает использование одного и того же налога различными уровнями правительства и имеет свои положительные стороны: позволяет лучше координировать деятельность фискальных органов, делает налоговую систему универсальной и повышает ее прозрачность для налогоплательщиков, что снижает неопределенность и риск, а значит, благотворно влияет на принятие долгосрочных решений на микроуровне; значительно упрощает администрирование налогообложения, снижает издержки налоговой системы, главным образом за счет экономии на масштабе, достигаемой как при налоговом администрировании, так и сборе налогов; дает возможность не отвлекать усилия центрального правительства на сбор каких-либо определенных налогов, передав это право низовым уровням, что также снижает общие издержки по сбору налогов; обеспечивает гибкость не самой системы налогообложения, как это происходит в случае с системой предписания налогов, а гибкость в распределении ресурсов внутри системы, что реализуется путем изменения процентных ставок, избавляет субъекты налогового права от кропотливой работы по адаптации налогового законодательства; способствует ослаблению горизонтальной межправительствен ной налоговой конкуренции, увеличивает предсказуемость уровня бюджетной обеспеченности и облегчает процесс оптимизации.

Особым достоинством данной системы является то, что каждый уровень правительства может рассчитывать на более стабильные объемы доходов независимо от стадии делового цикла, нежели при полном за креплении меньшего числа налогов, обладающих разной чувствительностью к циклическим колебаниям. Здесь срабатывает правило диверсификации рисков, позитивно зарекомендовавшее себя в других областях экономической науки.[16]

Система разделения налогов имеет и недостатки. Она значительно уменьшает автономию субнациональных властей и их интерес к развитию региональной базы. Утрачивая контроль над объемом налоговых сборов, установлением налоговых баз и ставок, региональные власти лишаются эффективных рычагов управления региональной экономикой. Кроме того, возникает опасность ослабления федерального контроля за поступлением средств в бюджеты.

Для того чтобы оценить упомянутые ранее принципы налогообложения, необходимо рассмотреть систему долевых (разделенных) налогов. Эта система в чистом виде до сих пор существует во многих странах, например в Швейцарии. Здесь предметом разделения выступает прямой федеральный подоходный налог. Среди федеративных стран доле вые налоги в большей степени практикует Германия. Более мягкие системы долевых налогов – соглашения по общим налоговым сборам – широко используются в Канаде и в меньшей степени в США. Некоторые элементы системы долевых налогов применяются в Российской Федерации (налог на прибыль).

Таким образом, обе системы – предписанных и разделенных налогов – имеют как достоинства, так и недостатки.

Деление всех налоговых доходов на собственные, закрепленные и регулирующие производится на основе четкого определения, на каком уровне разделения властей в условиях действующих общих принципов налогообложения возможно оказать влияние на общий объем поступлений от взимания того или иного налога и насколько долговременным или краткосрочным является продолжительность действия нормативного правового акта, устанавливающего нормативы распределения налоговых доходов.

Собственные налоговые доходы образуются в том бюджете, уровень которого в бюджетной системе соответствует уровню налога в структуре налоговой системы. НДС формирует собственные налоговые доходы федерального бюджета, так как уровень этого налога соответствует уровню его бюджета-получателя. При этом только федеральный уровень власти наделен полномочиями изменять параметры федеральных налогов.

Хотя налог на прибыль организаций поступает в региональные (а до 1 января 2005 г. и в местные бюджеты), параметры тем не менее регулируются только федеральным законодателем, что говорит о собственных налоговых доходах федерального бюджета и регулирующих (а при неизменных в течение продолжительного времени налоговых ставках, закрепленных) налоговых доходах региональных и местных бюджетов.

В результате распределения на постоянной основе собственных налоговых доходов одного (вышестоящего) бюджета между бюджетами иных (нижестоящих) уровней бюджетной системы в бюджетах-получателях образуются закрепленные за ними налоговые доходы. Налоговые доходы, являющиеся частью собственных налоговых доходов одних бюджетов и зачисляемые на постоянной основе в бюджеты иных уровней бюджетной системы, не соответствующих уровню налога в структуре налоговой системы, образуют классификационную категорию закрепленных налоговых доходов.

В случае если налоговые доходы поступают в бюджет иного уровня бюджетной системы, отличного от уровня формируемого их налога в налоговой системе, в пропорции, установленной законом сроком на один финансовый год, рассматриваемые доходы образуют категорию регулирующих налоговых доходов. Законом, устанавливающим пропорции распределения налоговых доходов между бюджетами разных уровней бюджетной системы в течение одного календарного года, является закон о бюджете на очередной финансовый год.

При этом в качестве регулирующих налоговых доходов бюджетами вышестоящих уровней бюджетной системы в течение финансового года бюджетам нижестоящих уровней могут передаваться части собственных и закрепленных налоговых доходов, а также часть регулирующих налоговых доходов, переданных федеральным бюджетом консолидированному бюджету субъекта РФ, которые далее на основе собственного решения распределяются субъектом РФ в соответствующей доле в пользу местных бюджетов органов муниципальных образований, расположенных в границах этого субъекта.

Причиной возникновения регулирующих налоговых доходов является необходимость межбюджетного распределения в течение одного финансового года доходов вышестоящих бюджетов в направлении нижестоящих по уровню бюджетов с целью регулирования объемов финансирования функций, выполняемых органами власти, уровню которых принадлежат бюджеты – получатели регулирующих доходов. Характерным представителем регулирующих налоговых доходов выступает доход, образуемый при взимании налога на доходы физических лиц, входящего в систему федеральных налогов.

Основные параметры механизма исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц зафиксированы в НК РФ, в то время как пропорции распределения доходов от его взимания между федеральным бюджетом и консолидированными бюджетами субъектов РФ до 1 января 2005 г. ежегодно устанавливались законом о федеральном бюджете на очередной финансовый год. Например, в 2000 г. 16 % поступлений налога на доходы физических лиц зачислялись непосредственно в федеральный бюджет, а 84 % – в консолидированные бюджеты субъектов РФ. Начиная с 2001 г. наметилась тенденция к существенному увеличению региональной доли. Пропорция распределения поступлений от налога на доходы физических лиц приобрела следующий вид: 1 % – в федеральный бюджет, а 99 % – в консолидированные бюджеты субъектов РФ.

В 2002–2004 гг. на уровне федеральных законов о федеральных бюджетах на эти годы было решено все поступления от налога на доходы физических лиц передавать в консолидированные бюджеты субъектов РФ. С 2005 г. нормативы межбюджетного распределения налога на доходы физических лиц закреплены на постоянной основе ст. 56, 61, 611и 612БК РФ (региональные бюджеты – 70 %, местные бюджеты – 30 %).

Неудачная попытка применить в условиях действия твердой налоговой ставки метод распределения налоговых доходов в виде минимальной величины ставки налога на игорный бизнес, поступающей в федеральный бюджет, и неограниченной по размерам региональной надбавки к ней привела к отмене механизма формирования ставки налога и упразднению примененного в налоге на игорный бизнес метода неограниченного распределения налоговых доходов в бюджеты субъектов РФ. Тем самым в практику налогообложения был введен принцип ограничения, или более жесткий его вариант – принцип строгой фиксации в законе ставки налога, исходя из которой налоговые доходы поступают в качестве закрепленных в нижестоящие бюджеты.

При этом важно подчеркнуть, что собственные налоговые доходы образуются в бюджетах всех уровней бюджетной системы, поскольку каждому бюджету, входящему в структуру бюджетной системы, установлена своя система налогов и сборов. Между тем закрепленные и регулирующие налоговые доходы, являющиеся результатом применения зафиксированных на постоянной или временной основе нормативов отчислений от собственных налоговых доходов вышестоящих бюджетов, формируются только в региональных и местных бюджетах. Образование закрепленных и регулирующих доходов в федеральном бюджете противоречило бы верховенству федерального бюджета в бюджетной системе России и действительной доходности федеральных налогов.

Из представленных рассуждений о налоговых доходах бюджетов следует, что классификация налоговых доходов на собственные, закрепленные и регулирующие обусловлена объективными процессами первоначального разграничения и последующего распределения на постоянной или временной основе между бюджетами разных уровней бюджетной системы РФ доходов, формируемых одним и тем же налогом, аккумулирующим собственные налоговые доходы в бюджете, уровень которого в бюджетной системе совпадает с уровнем этого налога в структуре налоговой системы, а также образует закрепленные и регулирующие налоговые доходы в бюджетах иных уровней бюджетной системы. На основе систематизирования межбюджетных отношений, возникающих на базе завершенной стадии первоначального разграничения налоговых доходов, выделяются два основных метода распределения собственных налоговых доходов одних бюджетов между бюджетами других уровней бюджетной системы.

Первый метод заключается в централизованном распределении исчисленной и уплаченной в полном объеме итоговой суммы налога между бюджетами разных уровней. Налог исчисляется и уплачивается налогоплательщиками единой суммой на счета органов федерального казначейства, после чего эта сумма распределяется между бюджетами всех уровней бюджетной системы и бюджетами государственных внебюджетных фондов в соответствии с нормативами, установленными законом.

Примерами данного метода межбюджетного распределения налоговых доходов в соответствии с бюджетным законодательством РФ, к которому отсылают правовые нормы соответствующих глав НК РФ, могут выступать механизмы зачисления в бюджеты разных уровней бюджетной системы доходов от налога на доходы физических лиц. В соответствии с Федеральным законом от 20 августа 2004 г. № 12-ФЗ «О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части регулирования межбюджетных отношений» 70 % налога на доходы физических лиц поступает в региональный бюджет, 30 % – в местные бюджеты, из них 10 % – в бюджеты поселений, 20 % – в бюджеты муниципальных районов.

В отличие от первого метода межбюджетного распределения налоговых доходов, который не предусматривает участие налогоплательщика в процессе разделения налога между бюджетами разных уровней бюджетной системы в связи с уплатой налога единой и неразрывной суммой на счета федерального казначейства с ее последующим централизованным распределением между разными бюджетами, второй метод, наоборот, подразумевает непосредственное участие налогоплательщиков в процессе разделения суммы налога между бюджетами разных уровней.

При этом особенности второго метода межбюджетного распределения налоговых доходов раскрываются в виде двух способов самостоятельного участия налогоплательщиков в процессе разделения суммы налога между бюджетами разных уровней бюджетной системы. Эти два способа реализуются на стадии уплаты налога, однако один из них предполагает распределение налогоплательщиком суммы налога согласно установленным нормативам отчислений налоговых доходов в бюджеты разных уровней, а другой способ обязывает налогоплательщика распределять сумму налога в соответствии с налоговыми ставками, закрепленными за каждым бюджетом.

При рассмотрении первого способа самостоятельного участия налогоплательщиков в межбюджетных отношениях следует отметить, что в практике исчисления и взимания налогов не исключаются ситуации, когда налогоплательщику законом может быть предписано уплачивать налог, исчисленный по единой ставке, несколькими разными суммами, разделенными в соответствии с распределением налоговых доходов между бюджетами разных уровней бюджетной системы.

В качестве примера такого распределения налога, исчисленного единой суммой, но перед уплатой разделенного налогоплательщиком на несколько частей, можно привести НДС, итоговая сумма которого в соответствии с нормативами, предусмотренными законом о федеральном бюджете на 2000 г., разделялась налогоплательщиками на две отдельные суммы для уплаты в федеральный бюджет и консолидированные бюджеты субъектов РФ.

Недостатком механизма межбюджетного распределения ранее действовавшего налога на имущество предприятий выступало то, что Закон РФ от 13 декабря 1991 г. № 2030-I «О налоге на имущество предприятий», устанавливая конкретные нормативы распределения налоговых доходов между региональными и местными бюджетами (50:50), не указывал, кто должен это распределение производить – федеральное казначейство, региональный орган, ответственный за исполнение регионального бюджета, или же налогоплательщик, самостоятельно разделяя перед уплатой исчисленную сумму налога на две равные части. Поэтому допускалось как централизованное зачисление этого налога в региональные бюджеты с последующим распределением соответствующей доли налоговых доходов в местные бюджеты, так и разделение исчисленной самими налогоплательщиками суммы налога на две равные части и их уплата в разные бюджеты.

Важно отметить, что метод централизованного (нисходящего) распределения налоговых доходов между бюджетами разных уровней бюджетной системы органами федерального казначейства при поступлении налога на их счета и способ восходящего распределения налоговых доходов между бюджетами согласно установленным нормативам межбюджетного регулирования налогоплательщиками самостоятельно на стадии уплаты ими налога применимы для образования в бюджетах как закрепленных, так и регулирующих налоговых доходов, поскольку пропорция межбюджетного распределения налогового дохода в этих условиях может быть как постоянной, установленной НК РФ или БК РФ, так и временной, ограниченной по продолжительности действия соответствующим законом о бюджете.

Вторым способом самостоятельного участия налогоплательщиков в процессе межбюджетного распределения налоговых доходов является зачисление сумм налога в бюджеты разных уровней бюджетной системы согласно закрепленным за каждым бюджетом налоговым ставкам. Характерной чертой этого метода распределения, свойственного, например, современному налогу на прибыль организаций, является то, что еще при исчислении сумма налога в соответствии с установленными ставками разделяется на отдельные доли, зачисляемые в разноуровневые бюджеты. При использовании этого метода налогоплательщик самостоятельно рассчитывает суммы налога, соответствующие отдельным налоговым ставкам, и уплачивает исчисленные суммы отдельными платежами в бюджеты разных уровней бюджетной системы.

В случае с налогом на имущество предприятий без потери экономического смысла его межбюджетного распределения метод централизованного распределения налоговых доходов казначейством или способ распределения налоговых доходов налогоплательщиками самостоятельно по установленным нормативам возможно было бы заменить на второй способ самостоятельного участия налогоплательщиков, заключающийся в межбюджетном распределении налоговых доходов согласно закрепленным за каждым бюджетом налоговым ставкам.

Вместо введения правила о распределении суммы налога между региональными и местными бюджетами в пропорции 50:50 единую ставку налога, составляющую 2 %, можно было бы разделить на две равные по величине налоговые ставки – 1 % и 1 %. Исчисленные с их помощью суммы налога на имущество предприятий самостоятельно уплачивались бы налогоплательщиками в разные бюджеты. При распределении налоговых доходов между региональными и местными бюджетами в соответствии с разделенными ставками налога исключаются негативные последствия процесса централизации, проявляющиеся в виде возможной задержки (причем на неопределенное время) в бюджетах субъектов РФ доли налоговых доходов, законно принадлежащей местным бюджетам.

Вместе с тем данный способ самостоятельного участия налогоплательщиков в межбюджетном распределении налоговых доходов применим только для образования закрепленных налоговых доходов, так как разделение единой налоговой ставки на отдельные ставки подразумевает долгосрочность установленного деления, а следовательно, и норматива зачисления соответствующих доходов в бюджеты разных уровней бюджетной системы.

Следует отметить, что рассмотренный способ межбюджетного распределения налоговых доходов, предполагающий самостоятельное распределение налогоплательщиками между бюджетами разных уровней налоговых доходов согласно закрепленным за каждым бюджетом налоговым ставкам, отдельными исследователями рассматривается среди других используемых в бюджетной сфере методов и способов распределения налоговых доходов как основополагающий и наиболее эффективный вариант межбюджетных отношений, способствующий стабильному течению бюджетного процесса, уверенному планированию налоговых поступлений и прогнозируемому развитию территориальных финансов. Позиция этих исследователей сводится к тому, что межбюджетные отношения необходимо строить на основе разделенных ставок между всеми уровнями бюджетной системы страны. Разделенная налоговая ставка позволит местным органам власти самостоятельно утверждать бюджет до начала финансового года и планировать бюджет стратегического развития, а также стимулировать повышение собираемости налогов.

При рассмотрении методов распределения налоговых доходов между разноуровневыми бюджетами необходимо отметить, что в одних случаях налог уплачивается налогоплательщиком централизованно единой суммой с последующим ее распределением между бюджетами органами федерального казначейства, а в других случаях налогоплательщик может распределять сумму двумя способами: либо на стадии исчисления по отдельным налоговым ставкам распределяет сумму налога по разным бюджетам, либо при уплате исчисленной суммы налога разделяет ее на части, соответствующие нормативам распределения налоговых доходов между бюджетами разных уровней бюджетной системы.

Когда налог централизованно единой суммой поступает на счета органов федерального казначейства (это – процесс распределения налогового дохода не вторгается в механизм исчисления самого налога), то действующие на постоянной основе нормативы распределения налоговых доходов между бюджетами разных уровней бюджетной системы указываются в БК РФ.

В случае если обязанность по межбюджетному распределению налоговых доходов возлагается на налогоплательщиков, которые самостоятельно, должны будут разделять налог на отдельные суммы для их зачисления в разные бюджеты, то этот метод распределения налоговых доходов непосредственно затрагивает один из двух конструктивных элементов налоговой модели – либо налоговую ставку, либо порядок уплаты налога. В данном случае действующие на постоянной основе нормативы отчислений налоговых доходов должны устанавливаться в соответствующей главе НК РФ, регулирующей правила исчисления и уплаты конкретного (распределяемого) налога.

Что касается регулирующих налоговых доходов, то независимо от того, распределяется сумма налога между бюджетами централизованно органами федерального казначейства либо налогоплательщиками самостоятельно на стадии исчисления или уплаты налога, пропорции отчислений, действующие как правило, в течение одного финансового года, устанавливаются в соответствующем законе о бюджете, который занимает отдельную позицию в системе нормативных правовых актов и не входит в структуру ни БК РФ, ни НК РФ.

Функциям каждого уровня бюджета должны со ответствовать его доходы, что является одним из основополагающих принципов бюджетного федерализма. Налоги являются основным источником доходов бюджетов всех уровней правительства. Следователь но, от методов распределения налогов в государственной системе зависят взаимоотношения между субъектами межправительственных отношений. Важнейшими критериями при оценке налогообложения в экономической теории являются справедливость и эффективность. В настоящее время, наряду с традиционными принципами изучения налоговой политики в межправительственном контексте, используются и новые подходы, что объясняется появлением новых переменных, воз действующих на процесс налогообложения. Так при рас смотрении эффективности налогообложения упор должен быть сделан на потенциальное «локальное искажение», создаваемое дифференцированными подходами к налоговой политике в различных субъектах РФ. При изучении справедливости налогообложения необходимо обращать внимание на то, насколько распределение налогового бремени между резидентами различных субъектов РФ является эквивалентным.

Инструментами бюджетного вертикального выравнивания являются:

– пересмотр сложившейся системы разграничения полномочий (мандатов);

– корректировка дополнительных нормативов отчислений от налогов, поступающих в бюджет субъекта РФ, закрепляемых за муниципальными образования ми на долгосрочной основе;

– дотации региональных фондов финансовой поддержки муниципальных образований (трансферт общего характера);

– трансфертозамещающие нормативы отчислений от подоходного налога (имеют некоторое сходство с долевым участием в налоговых доходах на основе применения трансфертных формул);

– «отрицательные» трансферты высоко обеспеченных муниципальных образований в соответствующие фонды финансовой поддержки.

К инструментам бюджетного горизонтального выравнивания относятся:[17]

– дотации фондов поддержки муниципальных образований (трансферт общего характера);

– субсидии фондов софинансирования социальных расходов (целевые обусловленные трансферты по текущим расходам);

– субсидии фондов муниципального развития (целевые обусловленные трансферты по капитальным расходам);

– трансфертозамещающие нормативы отчислений от подоходного налога (имеют некоторое сходство с долевым участием в налоговых доходах на основе применения трансфертных формул).

В межправительственном контексте особого внимания заслуживают вертикальные и горизонтальные налоговые соглашения и степень их влияния на «здоровье» межправительственной системы бюджетных отношений.

Межправительственная налоговая политика условно может быть разделена на вертикальную и горизонтальную.

Вертикальная политика нацелена на установление эффективных взаимоотношений между федеральными, региональными и местными властями, т. е. сверху донизу правительственной структуры. Горизонтальная политика основывается на теории налогового выбора региональных и местных правительств.

Личный подоходный налог должен быть закреплен за центральным правительством, так как он представляет собой высокостабильную базу. Такое закрепление обеспечивает предотвращение миграции внутри государства. Поскольку данная налоговая база обладает сравнительно высокой эластичностью по доходу, изменения в личном подоходном налоге могут быть использованы для достижения стабилизационных целей. Предписание прогрессивного личного подоходного налога центральному правительству обеспечивает эффективное перераспределение дохода, в то время как непрогрессивный подоходный налог может быть закреплен и за субнациональными правительствами.

Так как поступления от налога на доходы корпораций изменяются в зависимости от стадии делового цикла, он должен поступать в распоряжение центрального правительства. В России аналогом этого налога можно считать налог на прибыль.

Налог на добавленную стоимость представляет собой косвенный на лог, базирующийся на ресурсной основе. Предписание его центральному правительству объясняется трудностями, которые могут возникнуть у независимых друг от друга субнациональных правительств при определении налоговой базы для транснациональных и межгосударственных корпораций.

Центральному правительству следует адресовать доходы от тех налогов, базы которых распределены между субъектами РФ крайне неравномерно. Налог на естественные ресурсы в особенности должен быть централизован, для того чтобы избежать географического неравенства регионов и предотвратить «аллокационные» искажения, которые могут возникнуть при локальном налогообложении естественных ресурсов. В России судьба таких налогов остается предметом ожесточенного спора между некоторыми региональными властями и федеральным центром.

Налоги на немобильные факторы производства, например на недвижимость, являются источниками доходов местных правительств. Согласно модели американского профессора Ч. Тибу между ставками местных налогов и доходами местных властей существует опосредованная взаимосвязь, потому что налог влияет на эффективность решений, принимаемых потребителями. Если налоговая база является мобильной, то более высокая или низкая ставка налогообложения побуждает резидентов покидать данный регион.[18]

В европейской статистике показатель «местные налоги» включает в себя доходы, поступающие в рамках системы долевых налогов и обеспечивающие местным органам власти получение доли собранных на их территории налоговых средств, которые не отделены от доходов, связанных с исключительно местными налогами.

Поступления от долевых налогов уменьшают вертикальное неравенство и дают определенную независимость, но сами по себе они не могут быть гарантией отчетности местных органов власти перед общественностью и не дают им возможности вводить собственный уровень предоставления услуг за счет установления собственного уровня налогообложения.

Для того чтобы иметь такую возможность, органы местного самоуправления должны в первую очередь располагать исключительно местными налогами, ставки которых они вправе устанавливать самостоятельно. Однако если выйти за рамки Хартии местного самоуправления, действующий в странах ЕС, то достичь более высокой степени местной самостоятельности можно за счет предоставления органам местного самоуправления права устанавливать свои собственные налоговые отчисления и налоговую базу.

Налогом, обеспечивающим наиболее значительные поступления, является подоходный налог с физических лиц. Многие страны применяют его как исключительно местный или долевой налог.

Доля доходов от этого налога в общей сумме местных налоговых доходов в шести странах с наибольшей налоговой децентрализацией очень высока: в Швеции – 99,62; Финляндии – 86,99; Дании – 92,77; Норвегии – 81,80; Швейцарии – 77,02; Исландии – 73,49 %.

Во всех названных странах этот налог является исключительно местным, и местные органы власти в Швеции, Финляндии, Дании и Швейцарии имеют возможность устанавливать налоговую ставку по собственному усмотрению.

В других странах подоходный налог с физических лиц также занимает важное место в местной налоговой системе: в Бельгии на его долю приходится 61,54 % местных налоговых поступлений, в Чешской Республике – 82,36, Германии – 80,38, Люксембурге – 92,82 %.

Теоретически легко представить систему, при которой предоставление средств местным органам власти опирается только на поступления от исключительно местных налогов, пополняемых при необходимости займами, погашаемыми также за счет местных налоговых доходов. В такой ситуации местные органы власти будут по своему усмотрению выбирать уровень местного налогообложения, исходя из необходимости финансирования собственных расходов.

Однако подобной системы не существует ни в одной стране. В 1994 г. были лишь две страны, где собственные налоговые доходы составили свыше 50 % общих доходов муниципальных образований, – Дания (около 51 %) и Швеция (около 61 %).

Гораздо предпочтительнее обеспечивать финансирование некоторых видов местных общественных услуг за счет платежей за эти же услуги. В 1994 г. совокупные поступления от местных налогов и платежей за предоставленные услуги составили в Дании около 73 %, а в Швеции – 69 % общих доходов местных бюджетов. Аналогичные показатели были достигнуты еще только в Швейцарии (около 70 % в 1993 г.).

Считается, что параметры финансирования той или иной услуги должны соответствовать требованиям гласности и распределения ответственности. Таким образом, если речь идет об услугах, предоставление которых государство возлагает на местные органы власти, выступающие в качестве посредников, было бы логично и предпочтительно финансировать соответствующие расходы за счет трансфертов.

Точно так же, если государство полагает, что по той или иной местной общественной службе следует гарантировать гражданам минимальный уровень услуг по единому на всей территории тарифу, и местные органы власти должны вследствие этого соблюдать определенные стандарты, финансирование таких гарантированных услуг может осуществляться хотя бы частично за счет трансфертов.

Тем не менее, все эти обстоятельства могут лишь частично обосновать важность финансовых трансфертов. На самом деле, в большинстве европейских стран собственные финансовые ресурсы не превышают и ? доходов местных бюджетов, что вызывает законный вопрос о причинах столь ограниченной налоговой самостоятельности местных органов власти. Каждая страна по-своему определяет вопросы о полномочиях и финансовой децентрализации. Для выполнения полномочий абсолютная величина затрат финансовых средств в разных странах неодинакова. Она гораздо больше в развитых странах. В некоторых бывших социалистических странах (например, Болгарии, Чехии, Польше) она также сравнительно велика, а в других (например, Армении, Грузии, Азербайджане) пока еще мала. С точки зрения сохранения пропорций и их анализа важны относительные показатели.

Во всех странах собственных налоговых доходов местных бюджетов не хватает для покрытия затрат. Это, безусловно, связано с нежеланием центральной власти предоставить полную налоговую самостоятельность органам местной власти из опасения, что выход из-под контроля политики, проводимой на местном уровне, может явиться препятствием или, хуже того, – обречь на неудачу экономическую политику, проводимую на государственном уровне. Кроме того, центральные власти должны иметь в своем распоряжении необходимые средства для финансирования многочисленных государственных расходов.

Для обоснования необходимости контроля над налоговой политикой местных властей нередко приводятся ссылки на ряд макроэкономических факторов. В странах, где подоходный налог с физических лиц устанавливают местные органы власти, предельная ставка этого налога обычно не контролируется государством. Это касается, в частности, стран Северной Европы. Дискуссии бывают связаны чаще всего с последствиями высоких предельных ставок; однако ни в одной стране Северной Европы ставка подоходного налога с физических лиц не может считаться завышенной: например, в Финляндии средняя предельная ставка местного налога не превышает 18 %, а в других североевропейских странах – 30 %.[19]

Однако проблемы могут возникнуть и в связи с тем, что центральные правительства также нуждаются в средствах, поступающих от подоходного налога. А это может расцениваться как определенное ограничение местного налогового потенциала. Наиболее распространенным аргументом против исключительно местных налогов является риск возникновения дефицита для покрытия текущих бюджетных расходов со всеми вытекающими отсюда и хорошо известными опасными макроэкономическими последствиями.